四、綜合題(本題型共2題，第1小題18分，第2小題18分，共36分。答案中的金額單位以萬元表示，有小數的，保留兩位小數，兩位小數后四舍五入。答題中涉及“長期股權投資”科目的，要求寫出明細科目。在答題卷上解答，答在試題卷上無效。)

1.甲公司為上市公司，該公司內部審計部門在對其20*7年度財務報表進行內審時，對以下交易或事項的會計處理提出疑問：

(1)經董事會批準，甲公司20*7年9月30日與乙公司簽訂一項不可撤銷的銷售合同，將僅次于城區的辦公用房轉讓給乙公司。合同約定，辦公用房轉讓價格為6200萬元，乙公司應于20*8年1月15日前支付上述款項;甲公司應協助乙公司于20*8年2月1日前完成辦公用房所有權的轉移手續。

甲公司辦公用房系20 X 2年3月達到預定可使用狀態并投入使用，成本為9800萬元，預計使用年限為20年，預計凈殘值為200萬元，采用年限平均法計提折舊，至20 X 7年9月30日簽訂銷售合同時未計提減值準備。

20 X 7年度，甲公司對該辦公用房共計提了480萬元折舊，相關會計處理如下：

借：管理費用 　480

貸：累計折舊 480

(2)20 X 7年4月1日，甲公司與丙公司簽訂合同，自丙公司購買ERP銷售系統軟件供其銷售部門使用，合同價格3000萬元。因甲公司現金流量不足，按合同約定價款自合同簽定之日起滿1年后分3期支付，每年4月1日支付1000萬元。

該軟件取得后即達到預定用途。甲公司預計其使用壽命為5年，預計凈殘值為零，采用年限平均法攤銷。

甲公司20 X 7年對上述交易或事項的會計處理如下：

借：無形資產 3000

貸：長期應付款 3000

借：銷售費用 450

貸：累計攤銷 450

(3)20 X 7年4月25日，甲公司與庚公司簽訂債務重組協議，約定將甲公司應收庚公司貸款3000萬元轉為對庚公司的出資。經股東大會批準，庚公司于4月30日完成股權登記手續。債務轉為資本后，甲公司持有庚公司20%的股權，對庚公司的財務和經營政策具有重大影響。

該應收款項系甲公司向庚公司銷售產品形成，至20 X 7年4月30日甲公司已提壞賬準備800萬元。4月30日，庚公司20%股權的公允價值為2400萬元，庚公司可辯認凈資產公允價值為10000萬元(含甲公司債權轉增資本增加的價值)，除100箱M產品(賬面價值為500萬元、公允價值為1000萬元)外，其他可辯認資產和負債的公允價值均與賬面價值相同。

20 X 7年5月至12月，庚公司凈虧損為200萬元，除所發生的200萬元虧損外，未發生其他引起所有者權益變動的交易或事項。甲公司取得投資時庚公司持有的100箱M產品中至20 X 7年末已出售40箱。

20 X 7年12月31日，因對庚公司投資出現減值跡象，甲公司對該項投資進行減值測試，確定其可收回金額為2200萬元。

甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

借：長期股權投資 2200

壞賬準備 　800

貸：應收賬款 3000

借：投資收益 　40

貸：長期股權投資――損益調整　40

(4)20*7年6月18日，甲公司與P公司簽訂房產轉讓合同，將某房產轉讓給P公司，合同約定按房產的公允價值6500萬元作為轉讓價格。同日，雙方簽訂租賃協議，約定自20*7年7月1日起，甲公司自P公司所售房產租回供管理部門使用，租賃期3年，每年租金按市場價格確定為960萬元，每半年末支付480萬元。

甲公司于20*7年6月28日收到P公司支付的房產轉讓款。當日，房產所有權的轉移手續辦理完畢。

上述房產在甲公司的賬面原價為7000萬元，至轉讓時已按年限平均法計提折舊1400萬元，未計提減值準備。該房產尚可使用年限為30年。

甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

借：固定資產清理 5600

累計折舊 1400

貸：固定資產 7000

借：銀行存款 6500

貸：固定資產清理 5600

遞延收益 900

借：管理費用 330

遞延收益 150

貸：銀行存款 480

(5)20*7年12月31日，甲公司有以下兩份尚未履行的合同：

①20*7年2月，甲公司與辛公司簽訂一份不可撤銷合同，約定在20*8年3月以每箱1.2萬元的價格向辛公司銷售1000箱L產品;辛公司應預付定金150萬元，若甲公司違約，雙倍返還定金。

20*7年12月31日，甲公司的庫存中沒有L產品及生產該產品所需原材料。因原材料價格大幅上漲，甲公司預計每箱L產品的生產成本為1.38萬元。

②20*7年8月，甲公司與壬公司簽訂一份D產品銷售合同，約定在20*8年2月底以每件0.3萬元的價格向壬公司銷售3000件D產品，違約金為合同總價款的20%.

20*7年12月31日，甲公司庫存D產品3000件，成本總額為1200萬元，按目前市場價格計算的市價總額為1400萬元。假定甲公司銷售D產品不發生銷售費用。

因上述合同至20*7年12月31日尚未完全履行，甲公司20*7年將收到的辛公司定金確認為預收賬款，未進行其他會計處理，其會計處理如下：

借：銀行存款 150

貸：預收賬款 150

(6)甲公司的X設備于20*4年10月20日購入，取得成本為6000萬元，預計使用年限為5年，預計凈殘值為零，按年限平均法計提折舊。

20*6年12月31日，甲公司對X設備計提了減值準備680萬元。

20*7年12月31日，X設備的市場價格為2200萬元，預計設備使用及處置過程中所產生的未來現金流量現值為1980萬元。

甲公司在對該設備計提折舊的基礎上，于20*7年12月31日轉回了原計提的部分減值準備440萬元，相關會計處理如下：

借：固定資產減值準備 440

貸：資產減值損失 440

(7)甲公司其他有關資料如下：

①甲公司的增量借款年利率為10%.

②不考慮相關稅費的影響。

③各交易均為公允交易，且均具有重要性。

要求：

(1)根據資料(1)至(7)，逐項判斷甲公司會計處理是否正確;如不正確，簡要說明理由，并編制更正有關會計差錯的會計分錄(有關會計差錯更正按當期差錯處理，不要求編制調整盈余公積的會計分錄)。

(2)根據要求(1)對相關會計差錯作出的更正，計算其對甲公司20*7年度財務報表相關項目的影響金額，并填列答題卷第14頁“甲公司20*7年度財務報表相關項目”表。

參考答案：

資料(1)，不正確;該房產于07年9月底已滿足持有待售固定資產的定義，因此應于當時即停止計提折舊，同時調整預計凈殘值至6200(該調整不需做賬務處理)，所以07年的折舊費用為(9800-200)/20*(9/12)=360(萬元);轉換時，原賬面價值7160大于調整后的預計凈殘值6200，應計提減值準備960(7160-6200)萬元。

更正分錄為：

借：累計折舊 120

貸：管理費用 120

借：資產減值損失 960

貸：固定資產減值準備 960

資料(2)，不正確;分期付款購買無形資產，應該按分期支付的價款的現值之和作為無形資產的入賬價值，入賬價值應為2486.9(1000*2.4869)萬元，應確認未確認融資費用513.1萬元。

更正分錄為：

借：未確認融資費用 513.1

貸：無形資產 513.1

借：累計攤銷 76.97

貸：銷售費用 76.97

借：財務費用 186.52

貸：未確認融資費用 186.52 [2486.9*10%*(9/12)]

資料(3)，不正確;①債務重組中，債權人收到的抵債資產應按公允價值入賬，金額為2400萬元;②采用權益法核算的長期股權投資，因取得該項投資時被投資方有可辨認資產的公允價值與賬面價值不等，故在期末確認投資損失時，應根據投資雙方的內部交易調整被投資方發生的凈虧損，調整后的凈虧損為400[200+(1000-500)*(40/100)]萬元。

更正分錄為：

借：長期股權投資 200

貸：資產減值損失 200

借：投資收益 40

貸：長期股權投資 40

借：資產減值損失 120

貸：長期股權投資減值準備 120

資料(4)，不正確，該業務中，售價與公允價值相等，因此不需要確認遞延收益，售價與房產的賬面價值的差額900萬元，應計入當期損益。

借：遞延收益 900

貸：營業外收入 900

借：管理費用 150

貸：遞延收益 150

資料(5)，不正確;第1份合同，因其不存在標的資產，故應確認預計負債，金額為180[(1.38-1.2)*1000]，與返還的定金150萬元的損失之間的較小者，即150萬元;第2份合同，若執行，發生損失=1200-3000×0.3=300萬元;若不執行，則支付違約金=3000×0.3×20%=180萬元，同時按目前市場價格銷售可獲利200萬元，所以不執行合同時，D產品可獲利20萬元。因此，甲公司應選擇支付違約金方案，這就需要確認預計負債180萬元。

更正分錄為：

借：營業外支出 330

貸：預計負債　 330

資料(6)，固定資產減值準備一經計提，不能轉回。

更正分錄為：

借：資產減值損失 440

貸：固定資產減值準備 440

20*6年12月31日X設備的賬面價值=6000-6000÷(5×12)×(2+12×2)-680=2720(萬元)

20*7年12月31日X設備的賬面價值=2720-2720÷(10+2×12)×12=1760(萬元)

20*7年12月31日X設備可收回金額2200大于賬面價值1760，無需計提減值準備。

 2、甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司。為提高市場占有率及實現多元化經營，甲公司在20*7年進行了一系列投資和資本運作。

(1)甲公司于20*7年3月2日與乙公司的控股股東A公司簽訂股權轉讓協議，主要內容如下：

①以乙公司20*7年3月1日經評估確認的凈資產為基礎，甲公司定向增發本公司普通股股票給A公司，A公司以其所持有乙公司80%的股權作為支付對價。

②甲公司定向增發的普通股股數以協議公告前一段合理時間內公司普通股股票的加權平均股價每股15.40元為基礎計算確定。

③A公司取得甲公司定向增發的股份當日即撤出其原派駐乙公司的董事會成員，由甲公司對乙公司董事會進行改組。

(2)上述協議經雙方股東大會批準后，具體執行情況如下：

①經評估確定，乙公司可辨認凈資產于20*7年3月1日的公允價值為9625萬元。

②經相關部門批準，甲公司于20*7年5月31日向A公司定向增發500萬股普通股股票(每股面值1元)，并于當日辦理了股權登記手續。A公司擁有甲公司發行在外普通股的8.33%.

20*7年5月31日甲公司普通股收盤價為每股16.60元。

③甲公司為定向增發普通股股票，支付傭金和手續費100萬元;對乙公司資產進行評估發生評估費用6萬元。相關款項已通過銀行存款支付。

④甲公司于20*7年5月31日向A公司定向發行普通股股票后，即對乙公司董事會進行改組。改組后乙公司的董事會由9名董事組成，其中甲公司派出6名，其他股東派出1名，其余2名為獨立董事。

乙公司章程規定，其財務和生產經營決策須由董事會半數以上成員表決通過。

⑤20*7年5月31日，以20*7年3月1日評估確認的資產、負債價值為基礎，乙公司可辨認資產、負債的公允價值及其賬面價值如下表所示：

乙公司固定資產原取得成本為6000萬元，預計使用年限為30年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊，至合并日(或購買日)已使用9年，未來仍可使用21年，折舊方法及預計凈殘值不變。

乙公司無形資產原取得成本為1500萬元，預計使用年限為15年，預計凈殘值為零，采用直接法攤銷，至合并(或購買日)已使用5年，未來仍可使用10年，攤銷方法及預計凈殘值不變。

假定乙公司的固定資產、無形資產均為管理使用;固定資產、無形資產的折舊(或攤銷)年限、折舊(或攤銷)方法及預計凈殘值均與稅法規定一致。

(3)20*7年6月至12月間，甲公司和乙公司發生了以下交易或事項：

1、20*7年6月，甲公司將本公司生產的某產品銷售給乙公司，售價為120萬元，成本為80萬元。乙公司取得后作為管理用固定資產并于當月投入使用，預計使用年限為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。假定該項固定資產的折舊方法、折舊年限及預計凈殘值均符合稅法規定。

2、20*7年7月，甲公司將本公司的某項專利權以80萬元的價格轉讓給乙公司，該專利權在甲公司的取得成本為60萬元，原預計使用年限為10，至轉讓時已攤銷5年。乙公司取得該專利權后作為管理用無形資產使用，尚可使用年限5年。甲公司和乙公司對該無形資產均采用直線法攤銷，預計凈殘值為零。假定該無形資產的攤銷方法、攤銷年限和預計凈殘值均與稅法規定一致。

3、20*7年11月，乙公司將其生產的一批產品銷售給甲公司，售價為62萬元，成本為46萬元。至20*7年12月31日，甲公司將該批產品中的一半出售給外部獨立第三方，售價為37萬元。

4、至20*7年12月31日，甲公司尚未收回對乙公司銷售產品及轉讓專利權的款項合計200萬元。甲公司對該應收債權計提了10萬元壞賬準備。假定稅法規定甲公司計提的壞賬準備不得在稅前扣除。

(4)除對乙公司投資外，20*7年1月2日，甲公司與B公司簽訂協議，受讓B公司所持丙公司30%的股權，轉讓價格300萬元，取得投資時丙公司可辨認凈資產公允價值和賬面價值均為920萬元。取得該項股權后，甲公司在丙公司董事會中派有1名成員。參與丙公司的財務和生產經營決策。

20*7年2月，甲公司將本公司生產的一批產品銷售給丙公司，售價為68萬元，成本為52萬元。至20*7年12月31日，該批產品仍未對外部獨立第三方銷售。

丙公司20*7年度實現凈利潤160萬元。

(5)其他有關資料如下：

1、甲公司與A公司在交易前不存在任何關聯方關系，合并前甲公司與乙公司未發生任何交易。甲公司取得丙公司股權前，雙方未發生任何交易。甲公司與乙公司、丙公司采用的會計政策相同。

2、不考慮增值稅;各公司適用的所得稅稅率均為25%，預計在未來期間不會發生變化;預計未來期間有足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。

3、A公司對出售乙公司股權選擇采用免稅處理。乙公司各項可辨認資產、負債在合并前賬面價值與其計稅基礎相同。

4、除給定情況外，假定涉及的有關資產均未發生減值，相關交易或事項均為公允交易，且均具有重要性。

5、甲公司擬長期持有乙公司和丙公司的股權，沒有計劃出售。

6、甲公司和乙公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。

要求：

(1)判斷甲公司對乙公司合并所屬類型，簡要說明理由，并根據該項合并的類型確定以下各項：

1、如屬于同一控制下企業合并，確定甲公司對乙公司長期股權投資的成本并編制與企業合并相關的會計分錄;說明在編制合并日的合并財務報表時合并資產負債表、合并利潤表應涵蓋的期間范圍及應進行的有關調整，并計算其調整金額。

2、如屬于非同一控制下企業合并，確定甲公司對乙公司長期股權投資的成本并編制與企業合并相關的會計分錄;計算在編制購買日合并財務報表時因該項合并產生的商譽或計入當期損益的金額。

(2)編制20*7年甲公司與乙公司之間內部交易的合并抵銷分錄，涉及所得稅的，合并編制所得稅的調整分錄。

(3)就甲公司對丙公司的長期股權投資，分別確定以下各項：

1、判斷甲公司對丙公司長期股權投資應采用的后續計量方法并簡要說明理由。

2、計算甲公司對丙公司長期股權投資在20*7年12月31日的賬面價值。甲公司如需在20*7年對丙公司長期股權投資確認投資收益，編制與確認投資收益相關的會計分錄。

(4)根據甲公司、乙公司個別資產負責表和利潤表(甲公司個別資產負債表中對丙公司長期股權投資已經按照企業會計準則規定進行確認和調整)，編制甲公司20*7年度的合并資產負債表及合并利潤表，并將相關數據填列在答題卷第18和19頁甲公司“合并資產負債表”及“合并利潤表”內。

參考答案：

(1)判斷甲公司對乙公司合并所屬類型，簡要說明理由，并根據該項合并的類型確定以下各項：

屬于非同一控制企業合并類型。理由：甲公司與A公司在交易前不存在任何關聯方關系。

①與企業合并相關會計分錄

借：長期股權投資 8300(16.6×500)

貸：股本 500

資本公積-股本溢價 7800

借：資本公積 100

貸：銀行存款 100

借：長期股權投資 6

貸：銀行存款 6

②計算甲公司對乙公司投資成本=16.60×500+6=8306萬元

③計算合并商譽

由于A公司屬于出售股權的免稅處理，甲公司應計算遞延所得稅負債

=(16000-12400)×25%=3600×25%=900萬元

合并商譽=8306-(10000-900)×80%=8306-7280=1026萬元

(2)20×7年甲公司與乙公司內部交易抵銷分錄

①內部交易固定資產抵銷

借：營業收入 120

貸：營業成本 80

固定資產-原價40

借：固定資產-累計折舊 2(40/10×6/12)

貸：管理費用 2

借：遞延所得稅資產 9.5　[(40-2)×25%]

貸：所得稅費用 9.5(先不做)

②內部交易無形資產抵銷

借：營業外收入　50(80-60/10×5)

貸：無形資產-原價 50

借：無形資產-累計攤銷 5(50/5×6/12)

貸：管理費用 5

借：遞延所得稅資產　11.25　[(50-5)×25%)]

貸：所得稅費用 11.25(先不做)

③內部產品交易抵銷

借：營業收入 62

貸：營業成本 62

借：營業成本 8[(62-46)×50%]

貸：存貨 8

借：遞延所得稅資產　2(8×25%)

貸：所得稅費用 2(先不做)

④內部債權債務抵銷

借：應付賬款 200

貸：應收賬款 190

資產減值損失 10

借：所得稅費用 2.5

貸：遞延所得稅資產 2.5(先不做)

按題目要求，合并編制遞延所得稅的抵銷分錄：

借：遞延所得稅資產 20.25

貸：所得稅費用 20.25

就甲公司對丙公司長期股權投資確定：

判斷甲公司對丙公司長期股權投資應采用的后續計量方法并簡要說明理由。

后續計量方法：權益法;

理由：甲公司能夠參與丙公司的財務和生產經營決策，說明甲公司對丙公司具有重大影響，應采用權益法核算該項長期股權投資。

計算甲公司對丙公司長期股權投資在20×7年12月31日的賬面價值。

長期股權投資=300+160×30%-(68-52)×30%=300+43.2=343.2萬元

編制與確認投資收益相關的會計分錄：

借：長期股權投資-損益調整 43.2

貸：投資收益 43.2

編制甲公司20×7年度的合并資產負債表及合并利潤表

附：20×7年合并抵銷分錄

①調整子公司

借：固定資產 2100

無形資產 1500

貸：遞延所得稅負債 900

資本公積 2700

借：管理費用 145.83(2100/21×7/12+1500/10×7/12)

貸：固定資產-累計折舊 58.33

無形資產-累計攤銷 87.5

借：遞延所得稅負債 36.46(145.83×25%)

貸：所得稅費用 36.46

②調整母公司

借：長期股權投資 392.5 [(600-145.83+36.46)×80%]

貸：投資收益 392.5

借：提取盈余公積 39.25

貸：盈余公積 39.25

借：營業收入 20.4(針對丙公司的調整68×30%)

貸：營業成本 15.6(52×30%)

投資收益 4.8

③抵銷分錄

借：實收資本 2000

資本公積 3700

盈余公積 490

未分配利潤 3400.63 (3510-145.83+36.46)

商譽 1026

貸：長期股權投資 8698.5(8306+392.5)

少數股東權益 1918.13 [(2000+3700+490+3400.63)×20%]

借：投資收益 392.5

少數股東損益 98.13

未分配利潤-期初 2970

貸：提取盈余公積 60

未分配利潤-期末 3400.63

【說明】由于本題中給定了20×7年5月31日乙公司所有者權益公允價值合計10000萬元，如果確認遞延所得稅將影響該公允價值，又有悖于該題條件，因此考生若假定對子公司個別報表進行調整時不考慮所得稅的影響應該屬于正確。即：長期股權投資的成本=500×16.6+6=8306萬元;購買日應確認的商譽=8306-10000×80%=306萬元。以下據此調整。

（責任編輯：wrr）

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