三、簡答題(本題型共6題，每小題7分，共42分。答案中的金額有小數點的保 留兩位小數，小數點兩位后四舍五入。在答題卷上解答，答在試題卷上無效)

1. ABC會計師事務所擁有包括ABC會計師事務所在內的多家分支機構。A會計師 事務所于2012年7月承接了上市公司X公司2012年度財務報表的審計業務，并委派B 會計師事務所的合伙人B注冊會計師擔任項目合伙人。假定存在與職業道德相關的以下情況：

(1) 1)為發展X公司為新的審計客戶，A事務所接受了 X公司提出的要求，以該事務所現有的辦公樓為抵押，為X公司下屬某分公司取得三年期借款提供擔保。

(2) A注冊會計師是A事務所的合伙人，因其父拒絕出售所持有的X公司股票， 辭去了原定的X公司審計項目合伙人職務，提議由B注冊會計師接替。

(3) C注冊會計師曾是C事務所的高級合伙人，2011年11月，C注冊會計師離開事務所擔任X公司的財務經理一職。

(4) 2012年10月，A事務所接受了 X公司資產評估業務。預計評估結果對2012 年度財務報表產生重大影響。為避免對審計獨立性產生不利影響，A事務所與X公司商定將該項評估服務分拆為三部分，使每部分對財務報表的影響都不重大。

(5) 在實施外勤審計期間，Y公司就其與X公司之間的重大財務糾紛向法院提起 訴訟。應X公司的要求，A會計師事務所指派具有法律專業背景的D注冊會計師擔任 X公司的辯護人。

(6) A會計師事務所要求項目組成員在審計過程中向X公司推銷本所的非鑒證服 務，并將推銷結果作為晉升的重要條件。

要求：

逐一針對上述情況，指出A會計師事務所及審計項目組成員是否符合中國注冊會 計師職業道德守則對獨立性的相關規定。如認為不符合，請簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1)不符合。會計師事務所向審計客戶提供擔保，將因自身利益產生非常嚴重的 不利影響。

(2) 不符合。承接審計業務的事務所的其他合伙人的主要近親屬不得在審計客戶 中擁有直接經濟利益，否則將因自身利益對獨立性產生嚴重影響。

(3)不符合。A事務所與C事務所屬于同一網絡。C注冊會計師作為網絡事務所的高級合伙人在離職不足12個月的情況下擔任審計客戶的高級管理人員，將因外在壓力產生不利影響。

(4) 不符合。在審計客戶屬于公眾利益實體的情況下，如果評估結果累積起來對 被審計財務報表具有重大影響，會計師事務所不得向該審計客戶提供這種評估服務。

(5) 不符合。在審計客戶的法律訴訟中，如果會計師事務所人員擔任辯護人，并 且訴訟所涉金額對財務報表有重大影響，將因過度推介和自我評價產生非常嚴重的不利影響。

(6) 不符合。項目組成員的晉升與其向審計客戶推銷的非鑒證服務掛鉤，將因自 身利益對獨立性產生嚴重的不利影響。

2. A注冊會計師是U會計師事務所指派的X公司20 x 2年度財務報表審計業務的項目合伙人。在制定審計計劃、實施風險評估時，A注冊會計師需要考慮與重要性相關的問題。具體情況如下：

(1)基于重要性與重大錯報風險的反向變動關系，A注冊會計師決定在制定總體 審計策略時，首先評估重大錯報風險，然后據以確定財務報表整體的重要性水平。

(2) 確定財務報表整體的重要性水平時，A注冊會計師特別考慮了作為X公司最 大股東的Y公司的決策需要，以確保金額在重要性水平以下的錯報不影響Y公司的經濟決策。

(3) 為防止未發現錯報和不重大錯報匯總后構成重大錯報，A注冊會計師實際執 行的重要性水平僅相當于計劃重要性的90%。

(4) X公司的一部分原材料可能在因地震中毀損，因無法進行現場評估，難以確 定需要計提的存貨跌價準備金額，A注冊會計師據此調低了評估的重要性水平。

(5) 為便于實施審計程序，A注冊會計師將財務報表整體的重要性水平的1%作為 界定明顯微小錯報的界限。凡是金額低于這個界限的錯報，都無需建議X公司調整。

(6) 因審計范圍受限而無法針對某類交易獲取足夠數量的審計證據，注冊會計師 利用重要性與審計證據數量的反向變動關系，調高了該類交易的重要性水平。

要求：

請逐一考慮上述每種情況，指出A注冊會計師的觀點或做法是否存在或可能存在 不當之處。如認為存在或可能存在不當之處，請簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當之處。重要性是評價錯報是否重大的依據，注冊會計師應當首先確 定重要性，才能據以評估重大錯報風險。

(2) 存在不當之處。由于不同財務報表使用者對財務信息的需求可能差異很大， 在確定重要性水平時，不應考慮錯報對個別財務報表使用者的需求。

(3) 存在不當之處。一般情況下，實際執行的重要性通常為財務報表整體重要性的 50%-75%。

(4) 存在不當之處。確定重要性水平時，不需考慮與具體項目計量相關的固有不 確定性。

(5) 存在不當之處。明顯微小錯報界限不是注冊會計師判斷是否提請被審計單位 調整錯報的界限。

(6) 存在不當之處。重要性水平是根據財務報表使用者對財務信息的需求評估確 定的，不能人為地加以改變。

3.A注冊會計師是X公司20 x 2年度財務報表審計業務項目合伙人。在實施審計工作過程中，A注冊會計師和項目成員需要編制、復核、利用審計工作底稿。相關情況如下：

(1) 項目合伙人要求每個項目組成員編制的工作底稿至少可以使本項目組其他成員在復核時能清楚地了解所實施的程序、獲取的證據和形成的結論等信息。

(2) 在借閱X公司20 x1年度審計工作底稿時，項目組成員C私下更正了上年由 他自己編制的部分工作底稿中存在的錯誤結論。

(3) 在編制銷售業務審計工作底稿時，項目組成員B根據X公司與其客戶往來頻 繁的特點，以客戶的公司名稱作為工作底稿的識別特征。

(4) 為展現審計工作的思路和進程，項目組成員D在工作底稿中記錄對相關問題 的初步思考和最終結論。

(5) 歸整工作底稿時，項目組的助理人員E有選擇地復印并保留了由其他注冊會 計師編制的部分工作底稿作為參考資料，以提高自己的業務能力。

(6) 因條件所限，檔案管理員F只保管紙質工作底稿。項目合伙人要求項目組成 員將審計過程中形成的電子工作底稿轉換成紙質工作底稿后交給檔案管理員。

要求：

請分別針對上述每種情況，假定不存在其他情況，指出項目合伙人及項目成員的 做法是否存在不當之處，簡要說明理由。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當之處。審計工作底稿的編制，應使未曾接觸該項審計工作的有經驗 的專業人士清楚地了解所實施的程序、獲取的證據和形成的結論等信息。

(2) 存在不當之處。注冊會計師未經授權修改工作底稿，違反了相關法規對保管 工作底稿的規定。

(3) 存在不當之處。以客戶名稱作為審計工作底稿識別特征，不滿足唯一性要求。

(4) 存在不當之處。審計工作底稿通常不包括反映初步思考的記錄。

(5) 存在不當之處。工作底稿的所有權屬于會計師事務所。私自保留審計工作底 稿違反了信息的安全性要求。

(6) 存在不當之處。電子介質工作轉換為紙質形式后，應與紙質工作底稿一并歸 檔保存。

4. 注冊會計師負責對常年審計客戶甲公司20x2年度財務報表進行審計。甲公司 從事商品零售業，存貨占其資產總額的60%。除自營業務外，甲公司還將部分柜臺出租，并為承租商提供商品倉儲服務。根據以往的經驗和期中測試的結果，注冊會計師認為甲公司有關存貨的內部控制有效。注冊會計師計劃于20x2年12月31日實施存貨監盤程序。注冊會計師編制的存貨監盤計劃部分內容摘錄如下：

(1) 在到達存貨盤點現場后，監盤人員觀察代柜臺承租商保管的存貨是否已經單 獨存放并予以標明，確定其未被納人存貨盤點范圍。

(2) 在甲公司開始盤點存貨前，監盤人員在擬檢査的存貨項目上作出標識。

(3) 對以標準規格包裝箱包裝的存貨，監盤人員根據包裝箱的數量及每箱的標準 容量直接計算確定存貨的數量。

(4) 在存貨監盤過程中，監盤人員除關注存貨的數量外，還需要特別關注存貨是 否出現毀損、陳舊、過時及殘次等情況。

(5) 對存貨監盤過程中收到的存貨，要求甲公司單獨碼放，不納入存貨監盤的范圍。

(6) 在存貨監盤結束時，監盤人員將除作廢的盤點表單以外的所有盤點表單的號 碼記錄于監盤工作底稿。

要求：

(1) 針對上述(1)至(6)項，逐項指出是否存在不當之處。如果存在，簡要說明理由。

(2) 假設因雪災導致監盤人員于原定存貨監盤日未能到達盤點現場，指出注冊會 計師應當采取何種補救措施。

【參考答案及解析】

(1)

事項(1)不存在不當之處。

事項(2)存在不當之處。在甲公司開始盤點存貨前，監盤人員不應當在擬檢查的 存貨項目上作出標識，注冊會計師檢查的范圍不應該讓被審計單位知道。

事項(3)存在不當之處。注冊會計師應當對標準規格包裝箱包裝的存貨進行開箱 查驗，以防止內裝存貨弄虛作假。

事項(4)不存在不當之處。

事項(5)存在不當之處。存貨監盤的時間定在12月31日，所以對存貨監盤過程 中收到的存貨，需要納入存貨監盤的范圍。

事項(6)存在不當之處。注冊會計師應當將所有盤點表單的號碼記錄于監盤工作

底稿，包括作廢的盤點表單。

(2)注冊會計師應當考慮改變存貨監盤日期，對預定盤點日與改變后的存貨監盤 日(本題存貨監盤日期就是資產負債表日，也可以答成資產負債表日)之間發生的交易進行測試。

5. A注冊會計師負責審計X公司20x2年度財務報表。在審計過程中，A注冊會計師遇到下列事項：

(1) X公司為奶制品生產企業。由于三聚氰胺、塑化劑、毒明膠等事項的影響， 奶制品行業出現信任危機。X公司20 x2年度主營業務收入比上年下降。董事會不得不批準管理層進行額外舉債和權益融資用于重大研發項目和資本性支出，以保持持續經營能力。

(2) X公司總經理以自己的家族企業Y公司為抵押，為X公司的9500萬元債務提供了擔保。Y公司為冶金企業，20x2年年末，X公司從Y公司賒購了 9800萬元的鋼材。

(3) 盡管評估的20x2年度管理層凌駕于控制之上的風險較上年明顯下降，A注 冊會計師仍然設計和實施審計程序，復核了會計估計是否存在偏向，并評價產生這種偏向的環境是否表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險。

(4) 在復核會計估計是否存在偏向時，A注冊會計師評價了管理層在做出會計估 計時所作的明顯不合理的判斷和決策是否反映出管理層的某種偏向。

要求：

(1) 針對事項(1)和(2)，分析X公司是否存在舞弊風險因素，并簡要說明理由。

(2) 請簡要說明，為應對X公司管理層凌駕于控制之上的風險，A注冊會計師除 了設計和實施事項(3)中的審計程序外，還應當實施哪些審計程序。

(3) 簡要說明A注冊會計師在復核會計估計是否存在偏向時，除實施事項(4) 中程序外，還應當實施哪些程序。

【參考答案及解析】

(1) 存在舞弊風險因素。在事項(1)中，奶制品行業出現信任危機，X 公司 20 x2年度主營業務收入比上年下降，不得不額外舉債和權益融資用于重大研發項目和 資本性支出，以保持持續經營能力;在事項(2)中，總經理以家族企業為抵押為X公司的債務提供了擔保。這些情況都可能導致X公司產生舞弊的動機或壓力。在資料(2)中，X公司與Y公司進行了超出正常經營過程的重大關聯方交易，為X公司對財務信息進行虛假報告提供了機會。

(2) 測試日常會計核算過程中做出的會計分錄以及編制財務報表過程中做出的其他調整是否適當;對于超出正常經營過程的重大交易，評價其商業理由(或缺乏商業理由)是否表明交易的目的是為了對財務信息做出虛假報告的行為。

(3) 還應當追溯復核與以前年度財務報表反映的重大會計估計相關的管理層判斷和假設。

6. U會計師事務所為建立健全適用于本所的業務質量控制制度，根據業務質量控制準則的規定和本所的實際情況起草了與業務質量控制相關的政策與程序，并分發給全體執業人員征求意見。具體內容摘錄如下：

摘錄一：關于工作底稿的政策與程序

(1) 如將原紙質工作底稿經電子掃描后存人業務檔案，只有在確保能夠檢索和打 印掃描復制件的條件下，才能經批準后取代原紙質工作底稿。

摘錄二：關于業務檢査的政策與程序

(2) 選取被檢査的項目后，應提前一周通知項目組做好準備工作，要求項目負責 人參與檢查工作;如對該項目實施了項目質量控制復核，則以項目質量控制復核負責人代替項目負責人參與檢査;

(3) 對于已選取待檢査的項目，檢查人員應在項目組出具鑒證報告之前完成檢查 工作。在對檢查發現的問題進行糾正之前，項目負責人不得簽發鑒證報告;

(4) 檢查的周期視會計師事務所業務情況確定。業務繁忙時可適當延長檢查周期。 在每個檢査周期內，至少應抽取每個項目負責人的一項業務進行檢査。

摘錄三：關于質量投訴的政策與程序

(5) 將內部投訴作為工作的重點，優先處理本會計師事務所內部人員的投訴;為 保護隱私，使員工暢所欲言，鼓勵員工盡量采取匿名方式投訴。

摘錄四：關于質量控制記錄的政策與程序

(6) 按照業務質量控制準則統一規定的質量控制記錄最低保存期限保存與業務質量控制相關的記錄。在最低期限屆滿之前，不得銷毀此類檔案。

要求：

請根據會計師事務所業務質量控制準則的相關規定，指出U會計師事務所的上述 政策與程序是否存在不當之處。如認為存在不當之處，請簡要說明理由或提出改進 建議。

【參考答案及解析】

(1) 存在不當之處。在原紙質記錄經電子掃描后存人業務檔案后，會計師事務所 仍然應當保留原紙質記錄。

(2) 存在不當之處。項目組成員及項目質量控制復核人員均不得參與該項目的檢 査工作;會計師事務所在選取單項業務進行檢査時，可以不事先告知項目組。

(3) 存在不當之處。檢查的對象是已完成的業務，檢查工作應當在業務完成后進行。

(4) 存在不當之處。業務檢查的周期最長不得超過三年。應明確提出“檢查周期 不應超過三年”的規定。

(5) 存在不當之處。應更加重視來自會計師事務所外部的投訴;對于內部投訴, 應鼓勵員工盡量采取實名投訴。

(6) 存在不當之處。業務質量控制準則沒有針對質量控制記錄規定最低保存期限。 會計師事務所應自行明確規定。

（責任編輯：xy）

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