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本文主要介紹2012年注冊資產(chǎn)評估師考試《財(cái)務(wù)會計(jì)》第九章 收入、費(fèi)用和利潤的知識點(diǎn)精講輔導(dǎo)，希望對您的復(fù)習(xí)有所幫助!!

第一節(jié)　收入

一、收入概述

收入是指企業(yè)在日常活動中形成的，會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債處理，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入。

二、銷售商品收入

（一）銷售商品收入的確認(rèn)條件

銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：

1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；

強(qiáng)調(diào)：1和2，與所有權(quán)有關(guān)。

3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

4.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

對比：提供勞務(wù)收入1.2.4條

1.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

2.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

3.交易的完工進(jìn)度能夠可靠確定；（暫時(shí)不考慮這一條）

4.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

解釋：提供勞務(wù)，沒有資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，所以不考慮資產(chǎn)所有權(quán)的問題

對比：讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入

1.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

2.收入的金額能夠可靠地計(jì)量

解釋：由于沒有"相關(guān)"成本，所以不考慮成本的計(jì)量。

1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

（1）通常情況下，轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)憑證并交付實(shí)物后，商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬隨之轉(zhuǎn)移，如大多數(shù)零售商品。

（2）商品所有權(quán)憑證轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锝桓逗螅唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未隨之轉(zhuǎn)移。

①企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補(bǔ)，因而仍負(fù)有責(zé)任，此時(shí)不能確認(rèn)收入。

【例9-1】甲公司于5月21日銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，買方已預(yù)付部分貨款，余款由甲公司開出一張商業(yè)承兌匯票，已隨發(fā)票賬單一并交付買方。買方當(dāng)天收到商品后，發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量沒達(dá)到合同規(guī)定的要求，立即根據(jù)合同的有關(guān)條款與甲公司交涉，要求甲公司在價(jià)格上給予一定的減讓，否則買方可能會退貨。雙方?jīng)]有達(dá)成一致意見，甲公司也未采取任何彌補(bǔ)措施。

本例中，盡管商品已經(jīng)發(fā)出，發(fā)票賬單已交付買方，也已收到部分貨款，但由于雙方在商品質(zhì)量的彌補(bǔ)方面未達(dá)成一致意見，買方尚未正式接受商品，商品可能被退回，因此商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍留在甲公司，甲公司此時(shí)不能確認(rèn)收入，而應(yīng)在按買方要求進(jìn)行了彌補(bǔ)時(shí)予以確認(rèn)。

②企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將產(chǎn)品銷售出去。如果采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品等。

③企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗(yàn)工作，而且此項(xiàng)安裝或檢驗(yàn)任務(wù)是銷售合同的重要組成部分，此時(shí)應(yīng)在安檢完畢后方可確認(rèn)收入。

④銷售合同中規(guī)定了由于特定原因買方有權(quán)退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性時(shí)，應(yīng)在退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。

2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制。

3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量

4.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價(jià)款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價(jià)款收回的可能性超過50%。

通常情況下，企業(yè)銷售的商品符合合同或協(xié)議要求，已將發(fā)票賬單交付買方，買方承諾付款，通常表明銷售商品價(jià)款收回的可能性大于不能收回的可能性。（相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)）。

【提示】如果企業(yè)判斷銷售商品收入滿足確認(rèn)條件確認(rèn)了一筆應(yīng)收債權(quán)，以后由于購貨方資金周轉(zhuǎn)困難無法收回該債權(quán)時(shí)，不應(yīng)調(diào)整原確認(rèn)的收入，而應(yīng)對該債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，確認(rèn)壞賬損失。

如果企業(yè)根據(jù)以前與買方交往的直接經(jīng)驗(yàn)判斷買方信譽(yù)較差，或銷售時(shí)得知買方在另一項(xiàng)交易中發(fā)生了巨額虧損，資金周轉(zhuǎn)十分困難，或在出口商品時(shí)不能肯定進(jìn)口企業(yè)所在國政府是否允許將款項(xiàng)匯出等，就可能會出現(xiàn)與銷售商品相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能流入企業(yè)的情況，不應(yīng)確認(rèn)收入。（【教師提示】當(dāng)這些不確定因素消除后，方可確認(rèn)收入。）

5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量

通常情況下，銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計(jì)。有時(shí)，銷售商品相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計(jì)，此時(shí)企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入，已收到的價(jià)款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。（作為預(yù)收賬款入賬）

（二）銷售商品收入的計(jì)量及其賬務(wù)處理

1.銷售商品收入的計(jì)量

（1）通常情況下，企業(yè)應(yīng)按從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。

（2）某些情況下，合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價(jià)款，如分期收款銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定其公允價(jià)值。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的金額進(jìn)行攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。

①企業(yè)采用分期收款方式銷售商品，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，在滿足收入確認(rèn)條件時(shí)

借：長期應(yīng)收款（合同價(jià)款）

貸：主營業(yè)務(wù)收入（公允價(jià)值）

未實(shí)現(xiàn)融資收益

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品

②每期收到價(jià)款時(shí)

借：銀行存款

貸：長期應(yīng)收款

同時(shí)，按期采用實(shí)際利率法計(jì)算確定利息收入

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用

【例題·單選題】企業(yè)采用分期收款方式銷售商品時(shí)，應(yīng)按照（ ）確認(rèn)銷售商品收入的金額。（2010年）

A.市場銷售價(jià)格

B.合同或協(xié)議價(jià)款

C.合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值

D.從購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款

『正確答案』C

『答案解析』企業(yè)采用分期收款方式銷售商品時(shí)，應(yīng)按照合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定其公允價(jià)值，確認(rèn)銷售商品收入的金額。

（3）銷售折扣與折讓

①現(xiàn)金折扣是指債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除（目的：加速貨幣資金回籠）。應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。（財(cái)務(wù)費(fèi)用）

②商業(yè)折扣，是企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除（打折；批發(fā)與零售的區(qū)別），應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

③銷售折讓，是企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓（還能用，不是完全拒絕該商品）。對于銷售折讓，企業(yè)應(yīng)分別不同情況進(jìn)行處理：已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，通常應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入；已確認(rèn)收入的銷售折讓屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

（4）銷售退回

銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨（完全拒絕該商品了，與銷售折讓區(qū)別）。對于銷售退回，企業(yè)應(yīng)分別不同情況進(jìn)行會計(jì)處理：

①對于未確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，企業(yè)應(yīng)按已記入"發(fā)出商品"科目的商品成本金額，借記"庫存商品"科目，貸記"發(fā)出商品"科目。

②對于已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生退回的，企業(yè)一般應(yīng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入，同時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品成本。如該項(xiàng)銷售退回已發(fā)生現(xiàn)金折扣的，應(yīng)同時(shí)調(diào)整相關(guān)財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額；如該項(xiàng)銷售退回允許扣減增值稅額的，應(yīng)同時(shí)調(diào)整"應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）"科目的相應(yīng)金額。（是否可以扣稅，要看題目中的條件，看是否取得了紅字的增值稅票。）

③已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。

2.銷售商品收入的賬務(wù)處理

（1）符合收入確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)及時(shí)確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本

（2）不符合收入確認(rèn)條件但商品已經(jīng)發(fā)出的情況下，應(yīng)當(dāng)將發(fā)出商品通過"發(fā)出商品"科目進(jìn)行核算。

借：發(fā)出商品

貸：庫存商品

【提示】此時(shí)如果稅法上的納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)增值稅的銷項(xiàng)稅額

借：應(yīng)收賬款

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

【例題·單選題】甲企業(yè)研制成功一項(xiàng)新產(chǎn)品，實(shí)現(xiàn)對外銷售，取得貨款的同時(shí)向客戶承諾2個月內(nèi)可以無條件退貨，假定甲企業(yè)無法估計(jì)客戶退貨的可能性，銷售該項(xiàng)新產(chǎn)品時(shí)，甲企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為（ ）。（2009年）

A.發(fā)出商品

B.主營業(yè)務(wù)收入

C.委托代銷商品

D.主營業(yè)務(wù)成本

『正確答案』A

『答案解析』不符合收入確認(rèn)條件但商品已經(jīng)發(fā)出的情況下，應(yīng)當(dāng)將發(fā)出商品通過"發(fā)出商品"科目進(jìn)行核算。

【例9－8】甲公司于4月20日向乙公司銷售一批商品，以托收承付結(jié)算方式進(jìn)行結(jié)算。該批商品的成本為60 000元，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)100 000元，增值稅17 000元。甲公司在銷售時(shí)已知乙公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生暫時(shí)困難，但為了減少存貨積壓，同時(shí)也為了維持與乙公司長期以來建立的商業(yè)關(guān)系，甲公司將商品銷售給了乙公司。該批商品已經(jīng)發(fā)出，并已向銀行辦理了托收手續(xù)。假定甲公司銷售該批商品的納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。

（1）發(fā)出商品時(shí)：

『正確答案』

借：發(fā)出商品 60 000

貸：庫存商品 60 000

（2）將增值稅發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款：

『正確答案』

借：應(yīng)收賬款-應(yīng)收銷項(xiàng)稅額 17 000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　17 000

（注：如果銷售該商品的納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不做這筆分錄，待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)再做）

（3）11月5日，甲公司得知乙公司經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，乙公司承諾近期付款，甲公司可以確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本。賬務(wù)處理如下：

『正確答案』

借：應(yīng)收賬款-乙公司 100 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000

借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000

貸：發(fā)出商品 60 000

（4）12月28日收到款項(xiàng)時(shí)：

『正確答案』

借：銀行存款 117 000

貸：應(yīng)收賬款-乙公司 100 000

-應(yīng)收銷售稅額 　17 000

【例9－9】某企業(yè)在5月1日銷售某商品100件，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)10 000 元，增值稅額1 700元。企業(yè)為了及早收回貨款，在合同中承諾給予購貨方如下現(xiàn)金折扣條件：2/10，1/20，N/30。假定計(jì)算現(xiàn)金折扣時(shí)不考慮增值稅，該銷售商品收入符合確認(rèn)條件，則企業(yè)應(yīng)做如下賬務(wù)處理：

（1）5月1日，按總售價(jià)確認(rèn)收入：

『正確答案』

借：應(yīng)收賬款 11 700

貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1 700

（2）如5月9日買方付清貨款，則按售價(jià)10 000 元的2%享受200元（10 000×2%）的現(xiàn)金折扣，實(shí)際付款11 500元（11 700－200）。

『正確答案』

借：銀行存款 11 500

財(cái)務(wù)費(fèi)用 　200

貸：應(yīng)收賬款 11 700

（3）如5月18日買方付清貨款，則應(yīng)享受的現(xiàn)金折扣為100元（10 000×1%）,實(shí)際付款11 600元。

『正確答案』

借：銀行存款 　11 600

財(cái)務(wù)費(fèi)用 100

貸：應(yīng)收賬款 11 700

（4）如買方在5月31日以后才付款，則應(yīng)按全額付款。

借：銀行存款 　11 700

貸：應(yīng)收賬款 11 700

【例9－10】甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，增值稅發(fā)票上注明售價(jià)80 000元，增值稅額13 600元，貨到后買方發(fā)現(xiàn)商品質(zhì)量不合格，要求在價(jià)格上給予5% 的折讓。經(jīng)查明，乙企業(yè)提出的銷售折讓要求符合原合同的約定，甲企業(yè)同意并辦妥了有關(guān)手續(xù)。假定此前甲企業(yè)已確認(rèn)該批商品的銷售收入，不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。甲企業(yè)相關(guān)的賬務(wù)處理如下：

確認(rèn)銷售收入：

『正確答案』

（1）發(fā)出商品時(shí)：

借：應(yīng)收賬款-乙企業(yè) 93 600

貸：主營業(yè)務(wù)收入 80 000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 13 600

（2）發(fā)生銷售折讓時(shí)：

『正確答案』

借：主營業(yè)務(wù)收入 4 000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷售稅額） 680

貸：應(yīng)收賬款-乙企業(yè) 　（93 600×5%）4 680

【提示】這里折讓是對售價(jià)的折讓，對成本沒有任何影響。

（3）實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)：

借：銀行存款 　88 920

貸：應(yīng)收賬款-乙企業(yè) 88 920

三、提供勞務(wù)收入

（一）提供勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量

1.企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。

提供勞務(wù)的交易結(jié)果能否可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：

（1）收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

（2）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

（3）交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定。

企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完成進(jìn)度，通常可以選用下列方法：

①已完工作的測量；

②已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例；

③已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。

在實(shí)務(wù)中，如果特定時(shí)期內(nèi)提供勞務(wù)交易的數(shù)量不能確定，則該期間的收入應(yīng)當(dāng)采用直線法確認(rèn)，除非有證據(jù)表明采用其他方法能更好地反映完工進(jìn)度。（重點(diǎn)掌握）

當(dāng)某項(xiàng)作業(yè)相比其他作業(yè)都重要得多時(shí)，應(yīng)當(dāng)在該項(xiàng)重要作業(yè)完成后確認(rèn)收入。

（掌握這兩句話，很可能出客觀題）

（4）交易中已發(fā)生和將要發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。

通常，企業(yè)在與交易的其他方就以下方面達(dá)成協(xié)議后，表明能夠?qū)灰椎慕Y(jié)果作出可靠的估計(jì)：①關(guān)于一方提供勞務(wù)和另一方獲得勞務(wù)的強(qiáng)制執(zhí)行權(quán)；②進(jìn)行交換的對價(jià)；③結(jié)算的方式和條件。（掌握這三個內(nèi)容，很可能出客觀題）

完工百分比法下，收入成本的計(jì)算公式為：

本期確認(rèn)的提供勞務(wù)收入＝收入總額×本期末止勞務(wù)的完工進(jìn)度－以前期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入

本期確認(rèn)的提供勞務(wù)成本＝預(yù)計(jì)成本總額×本期末止勞務(wù)的完工進(jìn)度－以前期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)成本

2.提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì)的處理

企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，即不能同時(shí)滿足上述四個條件時(shí)，企業(yè)不能采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。此時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：

（1）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本。（注意，可能是全部得到補(bǔ)償，也可能部分得到補(bǔ)償，都只按能夠得到補(bǔ)償?shù)牟糠执_認(rèn)收入，按照實(shí)際發(fā)生的成本確認(rèn)為成本，因此或者利潤為零，或者利潤為負(fù)數(shù)）

（2）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。（記入主營（或其他）業(yè)務(wù)成本，注意掌握）

（二）提供勞務(wù)收入的賬務(wù)處理

（1）發(fā)生勞務(wù)成本時(shí)

借：勞務(wù)成本

貸：應(yīng)付職工薪酬

（2）預(yù)收勞務(wù)款時(shí)

借：銀行存款

貸：預(yù)收賬款

（3）確認(rèn)收入和成本時(shí)

借：預(yù)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：勞務(wù)成本

（三）銷售商品和提供勞務(wù)混合業(yè)務(wù)

企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議既包括銷售商品又包括提供勞務(wù)時(shí)：

（1）如果銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別核算銷售商品部分和提供勞務(wù)部分，將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理；

（2）如果銷售商品部分和提供勞務(wù)部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品進(jìn)行會計(jì)處理。（客觀題，掌握）

（四）特殊勞務(wù)交易（記憶，注意客觀題目）

1.安裝費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)安裝的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是銷售商品附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)銷售商品實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。

2.宣傳媒介的收費(fèi)，在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

3.藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費(fèi)，在相關(guān)活動發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動，分別確認(rèn)收入。

4.申請入會費(fèi)和會員費(fèi)只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在款項(xiàng)收回不存在重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入。申請入會費(fèi)和會員費(fèi)能使會員在會員期內(nèi)得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會員的價(jià)格銷售商品或提供服務(wù)的，在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

5.屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。尚未確認(rèn)的特許權(quán)費(fèi)收入，通過"預(yù)收賬款"科目核算。

四、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入

（一）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)原則

讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入包括利息收入、使用費(fèi)收入等。

讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入同時(shí)滿足下列條件時(shí)，才能予以確認(rèn)：（1）相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）收入的金額能夠可靠地計(jì)量 。

（二）讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的賬務(wù)處理

1.利息收入的處理

企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定利息收入金額；

2.使用費(fèi)收入的處理（注意客觀題目）

使用費(fèi)收入應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。不同的使用費(fèi)收入，收費(fèi)時(shí)間和方法各不相同。有一次性收取一筆固定金額的，如一次收取10年的場地使用費(fèi)；有在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期等額收取的，如合同或協(xié)議規(guī)定在使用期內(nèi)每期收取一筆固定的金額；也有分期不等額收取的，如合同或協(xié)議規(guī)定按資產(chǎn)使用方每期銷售額的百分比收取使用費(fèi)等。

（1）如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，且不提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)一次性確認(rèn)收入；

（2）如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費(fèi)，但提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

（3）如果合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，應(yīng)按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時(shí)間和金額或規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算確定的金額分期確認(rèn)收入。

五、建造合同收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

（一）建造合同概述

1.建造合同，是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。其中, 所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。

建造合同分為兩類：

（1）固定造價(jià)合同

固定造價(jià)合同，是指按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。

（2）成本加成合同

成本加成合同，是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同。

2.建造合同收入的內(nèi)容

合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入兩部分：

（1）合同規(guī)定的初始收入，即建筑承包商與客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成合同收入的基本內(nèi)容。

（2）因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。建筑承包商不能隨意確認(rèn)這些收入，只有在符合規(guī)定條件時(shí)才構(gòu)成合同收入。

合同變更，是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變動款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入；②該收入能夠可靠地計(jì)量。

索賠款，是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用于補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)中的成本的款項(xiàng)。索賠款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對方能夠同意這項(xiàng)索賠；②對方同意接受的金額能夠可靠地計(jì)量。

獎勵款，是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，客戶同意支付的額外款項(xiàng)。獎勵同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)合同目前的完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；②獎勵金額能夠可靠地計(jì)量。

【例題·單選題】（2008年）下列各項(xiàng)中，屬于建造合同收入基本內(nèi)容的是（ ）。

A.合同規(guī)定的初始收入

B.承包商同意支付的獎勵款

C.合同變更追加的收入

D.承包商追加的材料款

『正確答案』A

『答案解析』建造承包商與客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，即合同規(guī)定的初始收入，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容。

【例題·單選題】（2010年）某企業(yè)簽訂了一份總金額為500萬元的固定造價(jià)合同。在施工過程中，由于合同變更，客戶同意追加工程款50萬元：由于材料供應(yīng)商的原因，延誤了材料的供應(yīng)，經(jīng)協(xié)商，材料供應(yīng)商同意賠償企業(yè)的損失l0萬元；由于工程質(zhì)量優(yōu)良，客戶同意支付2萬元的獎勵款。如果不考慮其他因素的影響，企業(yè)確認(rèn)的該項(xiàng)建造合同的收入總額為（ ）萬元。

A.500

B.550

C.560

D.562

『正確答案』D

『答案解析』建造合同收入＝初始收入+合同變更、索賠、獎勵收入＝500+50+2+10＝562（萬元）

3.建造合同成本的內(nèi)容

建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。

（1）直接費(fèi)用的組成。直接費(fèi)用包括四項(xiàng)內(nèi)容：即耗用的材料費(fèi)用、耗用的人工費(fèi)用、耗用的機(jī)械使用費(fèi)和其他直接費(fèi)用。

（2）間接費(fèi)用的組成。間接費(fèi)用主要包括臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)用和企業(yè)下屬的施工、生產(chǎn)單位組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費(fèi)用，如管理人員薪酬、勞動保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、取暖贊、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)等。

直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本；間接費(fèi)用應(yīng)在期末按系統(tǒng)合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。

合同完工后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。

合同成本不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用，但是，為了訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，如差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時(shí)計(jì)入合同成本；未滿足相關(guān)條件的，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。

【例題·多選題】（2007年）建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成發(fā)生的、與能夠執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。企業(yè)發(fā)生的下列費(fèi)用中，應(yīng)包括在建造合同成本中的有 （ ）。

A.耗用的人工費(fèi)用

B.耗用的機(jī)械使費(fèi)用

C.下屬施工單位的管理人員薪酬

D.工程保修費(fèi)

E.企業(yè)管理人員薪酬

『正確答案』ABCD

『答案解析』企業(yè)管理人員薪酬應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為企業(yè)的管理費(fèi)用，不計(jì)入建造合同成本中。

（二）合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

1.在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)

在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。

（一）固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的條件（了解）

固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為：（1）合同總收入能夠可靠地計(jì)量；（2）與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（3）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量；（4）合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。

（二）成本加成合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的條件（了解）

（1）與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。

（三）完工進(jìn)度的確定

企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：（1）根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。（2）根據(jù)已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例確定。（3）根據(jù)實(shí)際測定的完工進(jìn)度確定

累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實(shí)體和工作量所耗用的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。不包括下列內(nèi)容：（掌握）①與合同未來活動相關(guān)的合同成本，包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料費(fèi)用。②在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)。

確定建造合同的完工進(jìn)度后，就可以根據(jù)完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和費(fèi)用可用下列公式計(jì)算：

當(dāng)期確認(rèn)的合同收入＝合同總收入×完工進(jìn)度－以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入

當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用＝合同預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度－以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用

當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利＝當(dāng)期確認(rèn)的合同收入－當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用

【提示】上述公式中的完工進(jìn)度指累計(jì)完工進(jìn)度。

合同預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。合同完工時(shí)，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。

【補(bǔ)充】建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，性質(zhì)上屬于建造承包商的存貨，期末應(yīng)當(dāng)對其進(jìn)行減值測試。如果建造合同的預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入，則形成合同預(yù)計(jì)損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。合同完工時(shí)，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費(fèi)用。

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