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本文主要介紹2012年注冊資產評估師考試《財務會計》第七章 負債的知識點精講輔導，希望對您的復習有所幫助!!

第三節　債務重組的核算

一、債務重組概述

債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。

債務重組的方式主要包括以下四種：

1、以資產清償債務；

2、將債務轉為資本；

3、修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述1和2兩種方式；

4、以上三種方式的組合等。

二、債務重組的會計處理

（一）以現金清償債務

以現金清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付的現金之間的差額，確認為債務重組利得,計入營業外收入；債權人應將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，確認為債務重組損失計入營業外支出。

債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入營業外支出；多計提的減值準備，沖減"資產減值損失"。

（1）債務人的處理

借：應付賬款（賬面余額）

貸：銀行存款（實際支付款項）

營業外收入--債務重組利得

（2）債權人的賬務處理

①實際收到的現金金額小于重組債權賬面價值

借：銀行存款

壞賬準備

營業外支出--債務重組損失

貸：應收賬款

②實際收到的現金金額大于重組債權的賬面價值

借：銀行存款

壞賬準備

貸：應收賬款

資產減值損失

【例7－13】20×7年1月1日，乙股份有限公司從甲股份有限公司購買了一批庫存商品，收到的增殖稅專用發票上注明的商品價款和增值稅進項稅額合計為2 225 000元，8月2日，乙股份有限公司由于資金周轉暫時困難，無法償還債務。經與甲股份有限公司協商，甲股份有限公司同意減免乙股份有限公司1 125 000元的債務，余額以銀行存款立即償還。假定不考慮整個過程發生的其他相關稅費，并假定甲股份有限公司沒有對該項應收款計提壞賬準備。

『正確答案』

乙股份有限公司的賬務處理如下：

借：應付賬款--甲股份有限公司 2 225 000

貸：銀行存款 　1 100 000

營業外收入--債務重組利得 1 125 000

甲股份有限公司的賬務處理如下：

借：銀行存款 　1 100 000

營業外支出--債務重組損失 1 125 000

貸：應收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

接上，如果甲公司已計提壞賬準備125 000元

借：銀行存款 　1 100 000

壞賬準備 125 000

營業外支出--債務重組損失 1 000 000

貸：應收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

接上，如果甲公司已計提壞賬準備1 225 000元

借：銀行存款 　1 100 000

壞賬準備 　1 225 000

貸：應收賬款--乙股份有限公司 2 225 000

資產減值損失 100 000

提示：債務重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進行掌握，其他償債方式，均可以轉化為以現金償債方式。前提條件，引入輔助現金流的概念。

（1）以非現金資產償債，債務人按公允價值變賣資產，以獲得的現金清償債務；

（2）債轉股，債務人發行股票（公允價值），以發行股票獲得的現金清償債務；

（3）修改債務條件，也就是"拆東墻補西墻""借新債還舊債"。債務人以"公允價值"借入現金，用現金清償債務。

（二）以非現金資產清償債務

以非現金資產清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，確認為債務重組利得計入營業外收入。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：

（1）轉讓的非現金資產為存貨的，應當作為銷售處理，按照其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。

（2）轉讓的非現金資產為固定資產、無形資產等的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入營業外收入或營業外支出。

（3）轉讓的非現金資產為長期股權投資或交易性金融資產的，其公允價值與賬面價值和應支付的相關稅費之間的差額，計入投資收益。

以非現金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現金資產的公允價值和應支付的相關稅費之間的差額，比照上述第（一）種重組方式處理。

1、債務人的會計處理

債務人應按應付債務的賬面余額，借記"應付賬款"等科目，按用于清償債務的非現金資產的公允價值，貸記"交易性金融資產"、"其他業務收入"、"主營業務收入"、"固定資產清理"、"無形資產"、"長期股權投資"等科目，按應交的增值稅額，貸記"應交稅費--應交增值稅（銷項稅額）"科目，按其差額，貸記"營業外收入--債務重組利得"科目。

債務人結轉用于清償債務的非現金資產的賬面價值、支付應付的相關稅費的賬務處理參見有關章節。

2、債權人的會計處理

債權人應按接受的非現金資產的公允價值，借記"原材料"、"庫存商品"、"固定資產"、"無形資產"、"交易性金融資產"、"長期股權投資"等科目，按可抵扣的增值稅額，借記"應交稅費--應交增值稅（進項稅額）"科目，按重組債權日，提的壞賬準備，借記"壞賬準備"科目，按重組債權的賬面余額，貸記"應收賬款"等科目，按應支付的相關稅費，貸記"銀行存款"、"應交稅費"等科目。按其差額，借記"營業外支出"科目或貸記"資產減值損失"科目。

【例題】華強公司欠三星公司購貨款800 000元。經協商，華強公司以其產品償還債務，該產品的公允價值（即計稅價格）為600 000元，實際成本為400 000元，未計提存貨跌價準備。兩公司均為一般納稅企業，增值稅稅率為17%。三星公司對應收華強公司貨款未計提壞賬準備，接受華強公司以產品償還債務時，將該產品作為商品入庫。不考慮其他相關稅費，根據上述資料，華強公司應作如下賬務處理：

以非現金資產清償債務轉換為以現金清償債務的過程：

假定雙方是約定華強公司先出售存貨，然后獲得的出售款702000元必須用來償還所欠三星公司的債務，則

①借：銀行存款 702 000

貸：主營業務收入 600 000

應交稅費--應交增值稅（銷項稅額）　102 000

借：主營業務成本 400 000

貸：庫存商品 400 000

②借：應付賬款--三星公司 800 000

貸：銀行存款 702 000

營業外收入--債務重組利得 　98 000

合并上面的分錄，并抵銷掉借貸方的銀行存款，就得出以下的分錄：

借：應付賬款--三星公司 　800 000

貸：主營業務收入 600 000

應交稅費--應交增值稅（銷項稅額）　102 000

營業外收入--債務重組利得 98 000

借：主營業務成本 　400 000

貸：庫存商品 400 000

同樣，按照上面的思路，假定雙方是約定華強公司先以銀行存款702 000元償還債務，然后三星公司必須用該筆款項購入華強公司指定的存貨，則三星公司應作如下賬務處理：

①借：銀行存款 702 000

營業外支出--債務重組損失　98 000

貸：應收賬款--華強公司 800 000

②借：庫存商品 　600 000

應交稅費--應交增值稅（進項稅額）102 000

貸：銀行存款 702 000

合并上面的分錄，并抵銷掉借貸方的銀行存款，就得出以下的分錄：

借：庫存商品 600 000

應交稅費--應交增值稅（進項稅額）　102 000

營業外支出--債務重組損失 　98 000

貸：應收賬款--華強公司 800 000

【例題】華誠公司于2007年3月1日從長青公司購入一批材料，貨款400 000元，至2007年4月30日尚未支付貨款。經與長青公司協商，長青公司同意華誠公司以一臺設備償還債務。該項設備的賬面原價為400000元，已提折舊80000元，計提的減值準備為5000元，公允價值為325000元。長青公司對該項應收華誠公司賬款提取壞賬準備20000元。不考慮其他相關稅費，根據上述資料，華誠公司應作如下賬務處理：

借：固定資產清理 　315 000

累計折舊 80 000

固定資產減值準備 5 000

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