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本文主要介紹2012年注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師考試《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》第九章 收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的知識(shí)點(diǎn)精講輔導(dǎo)，希望對(duì)您的復(fù)習(xí)有所幫助!!

第二節(jié)　費(fèi)用

一、期間費(fèi)用

（一）管理費(fèi)用

1.管理費(fèi)用是指企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的費(fèi)用，包括企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)、董事會(huì)和行政管理部門(mén)在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理中發(fā)生的或者應(yīng)由企業(yè)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的公司經(jīng)費(fèi)（包括行政管理部門(mén)職工薪酬、物料消耗、低值易耗品攤銷(xiāo)、辦公費(fèi)和差旅費(fèi)、經(jīng)營(yíng)租賃費(fèi)、折舊費(fèi)等）、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、董事會(huì)費(fèi)（包括董事會(huì)成員津貼、會(huì)議費(fèi)和差旅費(fèi)等）、聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)（含顧問(wèn)費(fèi)）、訴訟費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、房產(chǎn)稅、車(chē)船稅、土地使用稅、印花稅、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、研究費(fèi)用、排污費(fèi)等。

2.管理費(fèi)用的賬務(wù)處理。

借：管理費(fèi)用

貸：有關(guān)科目

借：本年利潤(rùn)

貸：管理費(fèi)用

（二）銷(xiāo)售費(fèi)用

1.銷(xiāo)售費(fèi)用是指企業(yè)在銷(xiāo)售商品和材料、提供勞務(wù)的過(guò)程中發(fā)生的各種費(fèi)用，包括運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、展覽費(fèi)和廣告費(fèi)以及為銷(xiāo)售本企業(yè)商品而專(zhuān)設(shè)的銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)（含銷(xiāo)售網(wǎng)點(diǎn)、售后服務(wù)網(wǎng)點(diǎn)等）的職工薪酬、業(yè)務(wù)費(fèi)、折舊費(fèi)等經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。

2.銷(xiāo)售費(fèi)用的賬務(wù)處理。

借：銷(xiāo)售費(fèi)用

貸：有關(guān)科目

借：本年利潤(rùn)

貸：銷(xiāo)售費(fèi)用

（三）財(cái)務(wù)費(fèi)用

財(cái)務(wù)費(fèi)用是指企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需資金等而發(fā)生的籌資費(fèi)用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌差額以及相關(guān)的手續(xù)費(fèi)等。

為購(gòu)建或生產(chǎn)滿(mǎn)足資本化條件的資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)予資本化借款費(fèi)用，在"在建工程"、"制造費(fèi)用"等科目核算，不在"財(cái)務(wù)費(fèi)用"科目核算。

二、所得稅費(fèi)用

所以，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《所得稅條例》）第九條規(guī)定：納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，其財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法同國(guó)家有關(guān)稅收的規(guī)定有抵觸的，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)稅收的規(guī)定計(jì)算納稅。

【補(bǔ)充】所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序

1.確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值。

2.按照資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)。

3.比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷(xiāo)的金額。

4.確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用

按照適用的稅法規(guī)定計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得額與適用的所得稅稅率計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅（即當(dāng)期所得稅），同時(shí)結(jié)合當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債（即遞延所得稅），作為利潤(rùn)表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用。

（一）計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異

1.資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用在稅前列支的金額，用公式表示如下：

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝未來(lái)可稅前列支的金額

資產(chǎn)在某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)成本－以前期間已稅前列支的金額

通常情況下，資產(chǎn)在取得時(shí)其入賬價(jià)值（賬面價(jià)值）與其計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的。但由于在后續(xù)計(jì)量過(guò)程中因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，使得資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。

對(duì)某項(xiàng)已投入使用的固定資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，其賬面價(jià)值等于其入賬時(shí)的實(shí)際成本減去已計(jì)提的累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備后的余額，而其計(jì)稅基礎(chǔ)等于其入賬時(shí)的實(shí)際成本減去已計(jì)提的累計(jì)折舊后的余額，所以計(jì)提減值準(zhǔn)備也會(huì)產(chǎn)生差異。

【例題·計(jì)算題】假設(shè)某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備的原價(jià)為1000萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按直線(xiàn)法計(jì)提折舊，稅收處理時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)算稅前扣除折舊費(fèi)用，凈殘值為0。在使用2年后的會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對(duì)該項(xiàng)設(shè)備計(jì)提了80萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

『正確答案』則在該會(huì)計(jì)期末，該項(xiàng)設(shè)備的賬面價(jià)值為1000－100－100－80＝720（萬(wàn)元），計(jì)稅基礎(chǔ)為1000－200－160＝640（萬(wàn)元），二者之間的暫時(shí)性差異為80萬(wàn)元。

2.負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間按照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可予抵扣的金額。即：

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價(jià)值－未來(lái)可稅前列支的金額

通常情況下，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會(huì)對(duì)當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，因此其計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。但在某些情況下，對(duì)自費(fèi)用中提取的負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響損益，并影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額。

【例題·計(jì)算題】企業(yè)因或有事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于預(yù)計(jì)負(fù)債，在滿(mǎn)足確認(rèn)條件時(shí)，按照履行現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)確認(rèn)。假定企業(yè)因產(chǎn)品售后服務(wù)確認(rèn)了100萬(wàn)元預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期損益。按照稅法規(guī)定，與預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用，視相關(guān)交易事項(xiàng)的具體情況，一般在實(shí)際發(fā)生時(shí)準(zhǔn)予稅前扣除。

『正確答案』因此該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。這就是說(shuō)，在期末資產(chǎn)負(fù)債表中，該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0，二者之間的暫時(shí)性差異為100萬(wàn)元。

教師提示：對(duì)于擔(dān)保形成的預(yù)計(jì)負(fù)債，稅法規(guī)定，相關(guān)支出不屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的必要支出，因此不得稅前抵扣。此時(shí)，該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債未來(lái)可抵扣金額為0，則其計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值，兩者之間沒(méi)有差異。

3.暫時(shí)性差異的類(lèi)型

暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。例如，對(duì)企業(yè)附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售尚未確認(rèn)的收入，按稅法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)計(jì)繳所得稅，這就是說(shuō)，雖然企業(yè)沒(méi)有將應(yīng)收的款項(xiàng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，但仍產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。

按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額的影響，可將暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。

（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。例如，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)期末應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益；而稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即其計(jì)稅基礎(chǔ)保持不變，這就產(chǎn)生了交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。

【例題·計(jì)算題】假定某企業(yè)持有一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，成本為1000萬(wàn)元，期末公允價(jià)值為1500萬(wàn)元，即期末賬面價(jià)值為1500萬(wàn)元，而計(jì)稅基礎(chǔ)仍維持1000萬(wàn)元不變。

『正確答案』由于該項(xiàng)資產(chǎn)的升值部分為500萬(wàn)元，在將來(lái)收回時(shí)將會(huì)產(chǎn)生應(yīng)交所得稅，因此該項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值1500萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)元之間的差額500萬(wàn)元屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

（2）可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。

【例】某企業(yè)期末持有一批存貨，原賬面價(jià)值（賬面成本）為1000萬(wàn)元，估計(jì)其可變現(xiàn)凈值為800萬(wàn)元，按照存貨準(zhǔn)則規(guī)定，計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備200萬(wàn)元。但是稅法規(guī)定存貨跌價(jià)損失在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，因此該批存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為1000萬(wàn)元。由于存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在存貨處置時(shí)可從應(yīng)納稅所得額中扣除，在期末資產(chǎn)負(fù)債表中，該批存貨的賬面價(jià)值800萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1000萬(wàn)元之間的差額200萬(wàn)元屬于可抵扣暫時(shí)性差異。

【總結(jié)】關(guān)于暫時(shí)性差異的掌握方法

方法1：記憶法

（1）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。

①資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)

②負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)

（2）可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

①資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)

②負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)

方法2：公式理解法

（1）資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異＝資產(chǎn)的賬面價(jià)值－資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

＝資產(chǎn)的賬面價(jià)值－資產(chǎn)的未來(lái)可抵扣的金額

通俗的說(shuō)法：資產(chǎn)的賬面價(jià)值，可以視為收入，而資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，可以視為成本費(fèi)用。

收入－費(fèi)用 >0,產(chǎn)生利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)納稅。

收入－費(fèi)用 <0，產(chǎn)生虧損，抵減稅款

（2）負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異＝負(fù)債的賬面價(jià)值－負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝負(fù)債的賬面價(jià)值－未來(lái)可稅前列支的金額

負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異＝負(fù)債的賬面價(jià)值－（負(fù)債的賬面價(jià)值－未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額）＝未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額

結(jié)論：一般而言，負(fù)債要么不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，要么產(chǎn)生的是可抵扣的暫時(shí)性差異，但交易性金融負(fù)債，即可能產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，也可能產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

【例9－15】某企業(yè)持有一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，成本為1 000萬(wàn)元，期末公允價(jià)值為1 500萬(wàn)元，如計(jì)稅基礎(chǔ)仍維持1 000萬(wàn)元不變。

『正確答案』該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額500萬(wàn)元即為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

【例9－16】企業(yè)因某事項(xiàng)在當(dāng)期確認(rèn)了100萬(wàn)元負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期損益。假定按照稅法規(guī)定，與確認(rèn)該負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用，只有在實(shí)際發(fā)生時(shí)準(zhǔn)予稅前扣除。

『正確答案』該負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，其賬面價(jià)值與基礎(chǔ)之間形成100萬(wàn)元的可抵扣暫時(shí)性差異。

表9－4 　資料情況 　單位：萬(wàn)元 

【例題·單選題】（2008年）在固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)折舊年限短于稅法折舊年限的情況下，假定不考慮其他因素的影響，下列表述中，正確的是。（ ）。

A.固定資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)

B.固定資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)

C.增加固定資產(chǎn)使用期的所得稅費(fèi)用總額

D.減少固定資產(chǎn)使用期的應(yīng)交所得稅總額

『正確答案』B

『答案解析』固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)折舊年限短于稅法折舊年限會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)會(huì)減少當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。計(jì)算應(yīng)交所得稅時(shí)對(duì)可抵扣暫時(shí)性差異進(jìn)行納稅調(diào)增，會(huì)增加當(dāng)期的應(yīng)交所得稅金額。所以本題選擇B選項(xiàng)。

【例題·多選題】（2008年）下列各項(xiàng)中，形成可抵扣暫時(shí)性差異的有（ ）。

A.資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)

B.資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)

C.負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)

D.負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)

E.稅務(wù)部門(mén)認(rèn)定的可用以后年度利潤(rùn)彌補(bǔ)的虧損

『正確答案』BCE

『答案解析』資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)的，形成可抵扣暫時(shí)性差異；負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異；按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。

（二）確認(rèn)和計(jì)量

1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)

資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，在估計(jì)未來(lái)期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（1）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)，應(yīng)以未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。

（2）按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。

（3）企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成的可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等。

購(gòu)買(mǎi)方取得被購(gòu)買(mǎi)方的可抵扣暫時(shí)性差異，在購(gòu)買(mǎi)日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)條件的，不應(yīng)予以確認(rèn)。購(gòu)買(mǎi)日后12個(gè)月內(nèi)如取得新的或進(jìn)一步的信息表明購(gòu)買(mǎi)日的相關(guān)情況已經(jīng)存在，預(yù)期被購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日可抵扣暫時(shí)性差異帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少商譽(yù)。商譽(yù)不足沖減的，差額部分確認(rèn)為當(dāng)期損益。除上述情況以外，確認(rèn)與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（4）直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。如可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。

2.遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)增加利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

3.遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量

資產(chǎn)負(fù)債表目，對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量。

企業(yè)不應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行折現(xiàn)。

遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額＝可抵扣暫時(shí)性差異×未來(lái)期間適用的所得稅稅率

遞延所得稅負(fù)債的期末余額＝應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×未來(lái)期間適用的所得稅稅率

【補(bǔ)充】適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

【例9－17】某公司于20×4年末購(gòu)入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，成本為150 000元，預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。會(huì)計(jì)上按直接法計(jì)提折舊。因該設(shè)備符合規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。該公司適用30%的所得稅率，20×7年，公司得到稅務(wù)部門(mén)通知，自20×8年起，對(duì)該公司執(zhí)行25%的稅率。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會(huì)計(jì)相同。該公司各會(huì)計(jì)期間均未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

則該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同位應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況表9－3所示。

表9－3 　資料情況 　單位：萬(wàn)元 

（1）20×5年資產(chǎn)負(fù)債表日。

『正確答案』

該項(xiàng)目固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－會(huì)計(jì)折舊＝150 000－30 000＝120 000（元）

該項(xiàng)目固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅前折舊扣除的折舊額＝150 000－50 000＝100 000（元）

因賬面價(jià)值120 000大于其計(jì)稅基礎(chǔ)100 000元，兩者之間產(chǎn)生的20 000元差異，會(huì)增加未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債6 000元（20 000×30%）。

借：所得稅費(fèi)用 　6 000

貸：遞延所得稅負(fù)債 　6 000

（2）20×6年資產(chǎn)負(fù)債表日。

『正確答案』

應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債9 000元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為6 000元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債3 000元。

借：所得稅費(fèi)用 　3 000

貸：遞延所得稅 　3 000

（3）20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日。

『正確答案』

該年度已知20×8年的稅率調(diào)整為25%。按照所得稅準(zhǔn)則，遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量，應(yīng)當(dāng)采用與清償負(fù)債的預(yù)期方式相一致的稅率和計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，20×7年末確認(rèn)和計(jì)量所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)用25%的稅率，為7500元。但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為9 000元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債1 500元。

借：遞延所得稅負(fù)債 　1 500

貸：所得稅費(fèi)用 　1 500

（4）20×8年資產(chǎn)負(fù)債表日。

『正確答案』

應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債5 000元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為7 500元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債2 500元。

借：遞延所得稅負(fù)債 　2 500

貸：所得稅費(fèi)用 　2 500

（5）20×9年資產(chǎn)負(fù)債表日。

『正確答案』

該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)均為0，兩者之間不存在暫時(shí)性差異。原已確認(rèn)的與該項(xiàng)資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)予全額轉(zhuǎn)回，即應(yīng)將原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債5 000元全額轉(zhuǎn)回。

借：遞延所得稅負(fù)債 　5 000

貸：所得稅費(fèi)用 　5 000

【例題·單選題】（2009年）甲企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)所得稅進(jìn)行核算，適用的所得稅稅率為25%。該企業(yè)自行研制成功一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，其研究階段支出為1 000萬(wàn)元。按照有關(guān)規(guī)定，該項(xiàng)研究支出在計(jì)算所得稅時(shí)可以加計(jì)50%扣除。如果不考慮其他因素的影響，研究階段因該項(xiàng)支出確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債為（ ）萬(wàn)元。

A.1 500

B.1 000

C.250

D.0

『正確答案』D

『答案解析』研究階段指出，會(huì)計(jì)中直接計(jì)入當(dāng)期損益，稅法中允許在發(fā)生時(shí)稅前扣除，并且加計(jì)50%扣除，因此該項(xiàng)支出不形成資產(chǎn)，也無(wú)需未來(lái)期間抵扣，所以不產(chǎn)生暫時(shí)性差異，故確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債為0。

【例題·單選題】（2008年）某企業(yè)適用的所得稅稅率為25%，2008年度計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備100萬(wàn)元，并由于計(jì)提該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備產(chǎn)生了暫時(shí)性差異。對(duì)此差異正確的會(huì)計(jì)處理是（ ）。

A.借記"遞延所得稅資產(chǎn)"科目25萬(wàn)元

B.貸記"遞延所得稅資產(chǎn)"科目25萬(wàn)元

C.借記"遞延所得稅負(fù)債"科目25萬(wàn)元

D.貸記"遞延所得稅負(fù)債"科目25萬(wàn)元

『正確答案』A

『答案解析』計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備會(huì)使存貨的賬面價(jià)值低于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)金額=100×25%＝25（萬(wàn)元），確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)計(jì)入該科目的借方。

（三）所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

1.所得稅包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分，其中：

（1）當(dāng)期所得稅（應(yīng)交所得稅）＝應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期適用稅率（即企業(yè)匯算的應(yīng)交所得稅的總額）

應(yīng)納稅所得額＝稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額

（2）遞延所得稅＝當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（－減少）－當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（＋減少）

2.遞延所得稅的確認(rèn)

一般情況下 → 利潤(rùn)表（所得稅費(fèi)用）

企業(yè)合并 → 調(diào)整商譽(yù)

確認(rèn)時(shí)計(jì)入權(quán)益的交易 → 計(jì)入權(quán)益

【例題·單選題】（2007年）確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時(shí)，交易或事項(xiàng)發(fā)生影響到會(huì)計(jì)利潤(rùn)的，則企業(yè)對(duì)與此相關(guān)所得稅影響的會(huì)計(jì)處理是（ ）。

A.增加資本公積

B.減少資本公積

C.調(diào)整發(fā)生的商譽(yù)

D.計(jì)入所得稅費(fèi)用

『正確答案』D

『答案解析』對(duì)于交易影響到利潤(rùn)時(shí)，對(duì)其因此發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債（資產(chǎn)）應(yīng)當(dāng)計(jì)入所得稅費(fèi)用。

3.對(duì)計(jì)入利潤(rùn)表的所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

（1）首先確定本期應(yīng)交所得稅

應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率＝（稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額）×所得稅稅率

（2）確認(rèn)本期遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生額

遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額＝期末遞延所得稅資產(chǎn)的余額－期初遞延所得稅資產(chǎn)的余額

大于O，表示資產(chǎn)增加，在借方；小于0，表示資產(chǎn)減少，在貸方。

（3）確認(rèn)本期遞延所得稅負(fù)債的發(fā)生額

遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額＝期末遞延所得稅負(fù)債的余額－期初遞延所得稅負(fù)債的余額

大于O，表示負(fù)債增加，在貸方；小于0，表示負(fù)債減少，在借方。

（4）計(jì)算本期的所得稅費(fèi)用

本期所得稅費(fèi)用＝本期應(yīng)交所得稅＋遞延所得稅負(fù)債的發(fā)生額－本期遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生額

借：遞延所得稅資產(chǎn)

所得稅費(fèi)用

貸：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交所得稅

遞延所得稅負(fù)債

4.對(duì)于如可供出售金融資產(chǎn)等由于交易計(jì)入資本公積而產(chǎn)生的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)的暫時(shí)性差異，在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額時(shí)，直接計(jì)入"資本公積"。

借：資本公積

貸：遞延所得稅負(fù)債

或者

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：資本公積

5.非同一控制下企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成可抵扣暫時(shí)性差異的，如果滿(mǎn)足資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)于購(gòu)買(mǎi)日根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)調(diào)整商譽(yù)；形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)于購(gòu)買(mǎi)日根據(jù)所得稅準(zhǔn)則確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整商譽(yù)

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：商譽(yù)

或者

借：商譽(yù)

貸：遞延所得稅負(fù)債

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