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投資性房地產的后續計量

投資性房地產的后續計量有成本和公允價值兩種模式，通常應當采用成本模式計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式計量。但是，同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。

一、采用成本模式計量的投資性房地產

企業通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續計量。采用成本模式進行后續計量的投資性房地產，應當遵循以下會計處理規定。

1. 按照固定資產或無形資產的有關規定，按期(月)計提折舊或攤銷，借記“其他業務成本”等科目，貸記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目。

2. 取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業務收入”等科目。

3. 投資性房地產存在減值跡象的，適用資產減值的有關規定。經減值測試后確定發生減值的，應當計提減值準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“投資性房地產減值準備”科目。已經計提減值準備的投資性房地產，其減值損失在以后的會計期間不得轉回。

二、 采用公允價值模式計量的投資性房地產

只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，企業才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。企業一旦選擇采用公允價值計量模式，就應當對其所有投資性房地產均采用公允價值模式進行后續計量。

(一) 采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產，應當同時滿足以下兩個條件：

1. 投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場。

所在地，通常指投資性房地產所在的城市。對于大中型城市，應當為投資性房地產所在的城區。

2. 企業能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。

同類或類似的房地產，對建筑物而言，是指所處地理位置和地理環境相同、性質相同、結構類型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物;對土地使用權而言，是指同一位置區域、所處地理環境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。

投資性房地產的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的當事人之間自愿進行房地產交換的價格。確定投資性房地產的公允價值時，應當參照活躍市場上同類或類似房地產的現行市場價格(市場公開報價);無法取得同類或類似房地產現行市場價格的，應當參照活躍市場上同類或類似房地產的最近交易價格，并考慮交易情況、交易日期、所在區域等因素，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計;也可以基于預計未來獲得的租金收益和相關現金流量予以計量。

(二) 采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產，應當遵循以下會計處理規定：

1. 不對投資性房地產計提折舊或攤銷。企業應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。

資產負債表日，投資性房地產的公允價值高于原賬面價值的差額，借記“投資性房地產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目;公允價值低于原賬面價值的差額，作相反的賬務處理。

2. 取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業務收入”等科目。

三、投資性房地產后續計量模式的變更

為保證會計信息的可比性，企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。只有在房地產市場比較成熟、能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下，才允許企業對投資性房地產從成本模式計量變更為公允價值模式計量。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益。企業變更投資性房地產計量模式，符合《企業會計準則第3號——投資性房地產》規定的，應當按照計量模式變更日投資性房地產的公允價值，借記“投資性房地產——成本”科目，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產累計折舊(攤銷)”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產減值準備”科目，按照原賬面余額，貸記“投資性房地產”科目，按照公允價值與其賬面價值之間的差額，貸記或借記“利潤分配——未分配利潤”、“盈余公積”等科目。

已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

在極少數情況下，采用公允價值對投資性房地產進行后續計量的企業，有證據表明，當企業首次取得某項投資性房地產(或某項現有房地產在完成建造或開發活動或改變用途后首次成為投資性房地產)時，該投資性房地產的公允價值不能持續可靠取得的，應當對該投資性房地產采用成本模式計量直至處置，并且假設無殘值。但是，采用成本模式對投資性房地產進行后續計量的企業，即使有證據表明，企業首次取得某項投資性房地產時，該投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，該企業仍應對該投資性房地產采用成本模式進行后續計量。

投資性房地產的轉換和處置

一、房地產的轉換

(一) 房地產的轉換形式及轉換日

房地產的轉換是指房地產用途的變更。企業有確鑿證據表明房地產用途發生改變，滿足下列條件之一的，應當將投資性房地產轉換為其他資產或者將其他資產轉換為投資性房地產：

1. 投資性房地產開始自用，即將投資性房地產轉為自用房地產。在此種情況下，轉換日為房地產達到自用狀態，企業開始將其用于生產商品、提供勞務或者經營管理的日期。

2. 作為存貨的房地產，改為出租，通常是指房地產開發企業將其持有的開發產品以經營租賃的方式出租，存貨相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為房地產的租賃期開始日。租賃期開始日，是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期。

3. 自用建筑物停止自用，改為出租。即企業將原本用于生產商品、提供勞務或者經營管理的房地產改用于出租，固定資產相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為租賃期開始日。

4. 自用土地使用權停止自用，改用于賺取租金或資本增值。即企業將原本用于生產商品、提供勞務或者經營管理的土地使用權改用于賺取租金或資本增值，該土地使用權相應地轉換為投資性房地產。在此種情況下，轉換日為自用土地使用權停止自用后，確定用于賺取租金或資本增值的日期。

5. 房地產企業將用于經營出租的房地產重新開發用于對外銷售，從投資性房地產轉為存貨。在這種情況下，轉換日為租賃期滿，企業董事會或類似機構作出書面決議明確表明將其重新開發用于對外銷售的日期。

以上所指確鑿證據包括兩個方面：一是企業董事會或類似機構應當就改變房地產用途形成正式的書面決議;二是房地產因用途改變而發生實際狀態上的改變，如從自用狀態改為出租狀態。

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（責任編輯：xll）

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